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Rentas de fuente extranjera: ¿el diablo, esta vez, olvidó meter la cola?

Sergio Carbone
Escrito por Sergio Carbone

“El diablo metió la cola” resulta ser una frase típica en la República Argentina cuando encontramos algo poco conveniente. Generalmente, al estudiar un ordenamiento normativo, decimos “el diablo metió la cola”. Con ello significamos que detectamos una situación poco conveniente para el analista. Naturalmente pensábamos que la norma trataba una hipótesis de cierta manera para descubrir que, aplicada al caso puntual, había una excepción.

En diciembre de 2017 se sanciona la Ley 27.430, con vigencia a partir del 1 de enero de 2018; modificatoria de importantes normas que rigen el régimen fiscal argentino; entre ellas el Impuesto a las Ganancias. Mucho se ha escrito sobre el impacto de esta reforma en lo que se dio en llamar “la renta financiera”. La realidad es que se han adecuado muchos aspectos y, en lo que me interesa transmitir en esta entra, se ha modificado la determinación del resultado generado por rentas de fuente extranjera.

Que es una renta

La renta es definida como el resultante de la detracción de los gastos a los ingresos generados, es decir, el resultado de una actividad económica desarrollada. Para la consideración de ingresos y gastos debe estarse a las previsiones de la Ley 20.628 (Ley del Impuesto a las Ganancias).

Que significa la fuente de la renta

La fuente de la renta podría ser definida como el vínculo teleológico de aquella manifestación de riqueza mencionada en el punto anterior y respecto de un determinado territorio. De esta manera, si la riqueza se generara fuera de las fronteras territoriales de la República Argentina sería considerada renta de “fuente extranjera”. La definición respecto de cuando una renta es considerada fuente argentina o fuente extrajera, en algunos casos, parte de una ficción legal.

El objetivo de esta publicación no será describir cada una de las diferentes hipótesis en referencia a la fuente sino, simplemente, marcar que un contribuyente residente fiscal argentino podría obtener renta que será categorizada como de fuente argentina o de fuente extranjera. La particularidad es que ambas rentas se encuentran alcanzadas por el tributo y la forma de definirla se encuentra normada en el texto legal.

Ahora bien, según la fuente de renta existe un tratamiento conforme la Ley del impuesto de referencia y, en este caso, me interesa señalar que si bien un contribuyente podría generar un quebranto en una fuente de renta sería válido pretender que este quebranto sea compensable contra las ganancias que obtiene en otras fuentes de renta de manera tal de tributar por el neto de ambas fuentes. Lo dicho resulta lógico dado que si se gana, por ejemplo, $ 10.000 en Estados Unidos y se pierden $ 10.000 en Argentina el contribuyente, a fin de año, tiene la suma de CERO pesos. Uno piensa ¡no es lógico que se reclame impuestos por ganar cero!. Aquí el centro de nuestro debate.

La reforma dispuesta por Ley 27.430

La norma mencionada incorpora un artículo a continuación del Art. 80 de la Ley 20.628, comúnmente conocido como “Art. 80.1”. Este artículo reglamenta la mecánica de determinación de rentas en, a mi criterio, un nuevo régimen presuntivo:

“Art. … – Los gastos realizados en la República Argentina se presumen vinculados con ganancias de fuente argentina. Sin perjuicio de lo dispuesto por el inciso e) del artículo 87 de la ley, los gastos realizados en el extranjero se presumen vinculados con ganancias de fuente extranjera. No obstante, podrá admitirse su deducción de las ganancias de fuente argentina si se demuestra debidamente que están destinados a obtener, mantener y conservar ganancias de este origen.”

En este diseño advierto dos tipos de presunciones: iuris tantum (para los gastos realizados en el exterior) e iurs et de iuris (para los gastos realizados en Argentina).

En este contexto entiendo que el texto debe interpretarse conforme su precepto literal (Art. 1 Ley 11.683) y no cabe llamar a la “inteligencia del legislador” porque, en esencia, sabemos que la especificidad de los quebrantos caben solo para fuente extranjera. Esta especificidad implica la imposibilidad de compensar quebrantos de fuente extranjera con ganancias de fuente argentina, es decir, si el contribuyente pierde $ 10.000 en Estados Unidos pero gana $ 10.000 en Argentina deberá abonar impuesto por los $ 10.000 ganados en Argentina. Los $ 10.000 perdidos en Estados Unidos podrá “recuperarlos” contra ganancias futuras que sean consideradas de fuente extranjera.

Con el nuevo texto normativo, el Art. 80.1 Ley 20.628, los gastos efectuados en Argentina, incluso en el caso de un contribuyente que genere ingresos de fuente argentina y de fuente extranjera y pese a que estos son necesarios para obtener ambas fuentes de renta, deben impactar contra la renta de fuente argentina no incidiendo, en definitiva, en la de base de fuente extranjera.

Esta mecánica habilita, en el caso de gastos realizados en territorio nacional argentino, funcionalmente necesarios para obtener ganancias de fuente extranjera, con motivo del Art. 80.1 de la Ley 20.628 y su presunción “iuris et de iuris”, que sean considerados como gastos vinculados con la ganancia de fuente argentina pudiendo, en el caso, generar un quebranto en dicha fuente.

La particularidad de este mecanismo es que ante un quebranto de fuente argentina podrá ser deducido de la base de renta con fuente extranjera permitiendo un cómputo fiscal totalmente ficticio pero beneficioso para el contribuyente (o para ciertos contribuyentes).

La pregunta que me hago es, considerando la historia y la práctica legislativa de nuestro territorio ¿el diablo… ha olvidado meter la cola en esta reglamentación?.

Esta norma, si bien generosa con las determinaciones fiscales, habilita un espacio para ahuecar las bases imponibles del impuesto con la simple alocación de un gasto independientemente del análisis funcional del mismo pero, por sobre todo, rompe la lógica de toda práctica de apropiación de ingresos y gastos o las prácticas habituales de la contabilidad de costos.

Por lo expuesto entiendo será necesario que el analista tributario tenga en mente estas nuevas disposiciones que, a saber, rompen la lógica fiscal imperante en fechas anterior a la reforma objeto de referencia.

Sobre el autor

Sergio Carbone

Sergio Carbone

Contador Público (UBA). Profesional Independiente en estudio que lleva su nombre. Autor de artículos de interés. Colaborador Tutor en la Facultad de Ciencias Económicas de la Universidad de Buenos Aires

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